Boletín de Investigación y Postgrado

Dra. Marlyn Mercedes Morales Morillo Universidad Privada Dr. Rafael Belloso Chacín, URBE marlynmercedes@hotmail.com Dra. En Ciencias Gerenciales (URBE), MSc. En Gerencia Tributaria (URBE), Abogado (LUZ), Docente Titular del Instituto Universitario de Tecnología de Maracaibo (IUTM), Docente Titular de Postgrado en las Maestrías de Gerencia Tributaria y Derecho Mercantil (URBE).  Adscrita a la línea de Investigación Cultura Tributaria del CICAG (URBE).

Con fundamento a las facultades especiales legislativas que le fueron conferidas mediante Ley Habilitante al Presidente de la República, fue publicada en la Gaceta Oficial Extraordinaria No. 6210, de fecha 30 de Diciembre de 2015, el Decreto con rango, valor y fuerza de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (LISLR); ocurrida un año después de la reforma establecida en noviembre de 2014.

Esta reforma parcial de la ley que regula uno de los tributos a nivel nacional de mayor relevancia e historia en el país trae consigo una serie de cambios relevantes en torno a los siguientes aspectos: disponibilidad de la renta; deducciones (regla del gasto acumulado);  retención del impuesto y abono en cuenta; exclusión de los sujetos pasivos especiales del sistema de ajuste por inflación; normativa administrativa sobre ajustes contables en virtud de las exclusiones del sistema de ajuste por inflación y declaraciones estimadas; tarifa proporcional para los enriquecimientos provenientes de actividades bancarias, financieras, de seguros o reaseguros; aunado a la eliminación de las rebajas por inversión.

Por lo tanto, se modifican  los artículos 5, 32, 52, 86 (ahora artículo 84); 173 (ahora artículo 171) y 195 (ahora artículo 193). Dicha reforma suprime dos artículos (56 y 57). El artículo que refiere a la vigencia de la Ley también es reformado, (artículo 200 ahora el 198). En razón de la supresión de dos artículos antes identificados, desde el anterior artículo 58 y todos los demás que le siguen, quedan con una numeración adecuada a dicha modificación del correlativo.

En el presente artículo se abordará dos (2) aspectos relevantes de esta reforma como lo es el  incremento del tipo impositivo nominal para los enriquecimientos  por actividades bancarias, financieras, de seguro y reaseguro; así como la eliminación de las rebajas por inversión atribuidas a las personas jurídicas.

En primer lugar, se modifica el artículo 52 de la ley ejusdem (2015), agregándose un nuevo parágrafo que pasa a ser el primero, a fin de introducir una nueva tarifa, un gravamen proporcional, dirigida a la tributación de los enriquecimientos generados por las actividades  bancarias, financieras, de seguro y reaseguro obtenidos por personas jurídicas o entidades domiciliadas en el país, el cual será el 40%.

En efecto, el artículo 3 del Decreto de reforma (2015), modificó el artículo 52 de la LISLR, en los siguientes términos: PARÁGRAFO PRIMERO: “Los enriquecimientos netos provenientes de actividades bancarias, financieras, de seguro o reaseguro, obtenidos por personas jurídicas o entidades domiciliadas en el país se gravarán con un impuesto proporcional del cuarenta por ciento (40%)”.

En consecuencia, estos contribuyentes quedaron excluidos de la tradicional Tarifa 2, donde esta alícuota (40%) resulta ser superior al tipo impositivo aplicable a las personas jurídicas y sus asimiladas, el cual se ubica en el 34%, a tenor de lo establecido en el mismo artículo en referencia; y que representa una tasa proporcional no progresiva, atentando contra  el  principio de progresividad, tipificado en el artículo 316 del texto constitucional (1999), al señalar que: “El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o de la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad (…)

Este principio constituye otro criterio considerado subjetivo que junto con el criterio objetivo de la capacidad económica, propende a la realización de la igualdad ante el tributo. Se puede decir en términos generales que un tributo es progresivo cuando su alícuota aumenta a medida que crece aquella parte de la riqueza, renta o gasto gravado, que se fija como base del tributo, es decir, que en la medida en que mayor sea la capacidad contributiva de un sujeto pasivo determinado, mayor deberá ser el sacrificio fiscal que deba soportar.

De  igual  forma,  se  considera  un  nuevo  incremento  del  impuesto  para  estas empresas, con el consecuente impacto negativo al funcionamiento de sus actividades, debido a que con la modificación de la Ley de ISLR ocurrida en noviembre de 2014, se excluyeron del sistema de ajuste por inflación a tales contribuyentes, incrementándose de esta manera, tal como lo afirma Soteldo (2016), la tarifa efectiva que estas empresas pagan, a través de la modificación de las reglas de determinación de la base imposible, eliminándoles la posibilidad de imputar las pérdidas financieras que tales entidades sufren por la exposición a la inflación.

Otro aspecto interesante en esta reforma de la ley de ISLR (2015), fue la eliminación de las rebajas por nuevas inversiones para todo el sector manufacturero, agrícola, industrial y turístico. En efecto, fueron suprimidos los artículos 56 y 57 de la referida ley, que contenían el sistema de rebajas por inversiones aplicables en este tributo para las personas jurídicas y sus asimiladas, propendiendo al incremento de la recaudación tributaria, al eliminar la posibilidades que tales contribuyentes  dedujeran de su impuesto a pagar, lo correspondiente a las nuevas inversiones en el sector productivo y manufacturero, prescindiéndose de este beneficio tributario.

Las rebajas por razón de actividades e inversión que establecía la Ley de ISLR derogada (2014) en el artículo 56 suprimido eran las siguientes:

- Rebaja de Impuesto del 10% del monto de las nuevas inversiones a los titulares de enriquecimientos derivados de actividades industriales, agroindustriales, construcción, electricidad, telecomunicaciones, ciencia, tecnología y en general, a todas aquellas actividades que bajo la mención de industriales representaban inversión.

- Rebaja de impuesto del 75% del monto de las nuevas inversiones destinadas a construcción de hoteles, hospedajes y posadas, mejora, ampliación, equipamiento de los servicios existentes y en la capacitación de los prestadores de servicios.

- Rebaja del 80% del monto de las nuevas inversiones para los contribuyentes que realizan actividades agrícolas, pecuarias, pesqueras o piscícolas, sobre el valor de las nuevas inversiones realizadas en el área de influencia de la unidad de producción cuya finalidad sea de provecho mutuo.

- Rebaja del 80% del monto de las nuevas inversiones para los contribuyentes que realizan actividades agrícolas, pecuarias, pesqueras o piscícolas, sobre el valor de las nuevas inversiones realizadas en el área de influencia de la unidad de producción cuya finalidad sea de provecho mutuo.

- Rebaja de impuesto del diez por ciento (10%) adicional a la prevista en este artículo del monto de las inversiones en activos, programas y actividades destinadas a la conversación, defensa y mejoramiento del ambiente.

Todas estas rebajas eran trasladables hasta los 3 ejercicios siguientes, según lo establecía el artículo 57 suprimido. Igualmente se suprime el Capítulo I del Título IV (De las rebajas por Razón de Actividades e Inversión) y se reubica el artículo 58 en el Título III (De las tarifas y su aplicación y del gravamen proporcional a otros enriquecimientos). Es importante señalar que tales rebajas a tenor de la reforma de la LISLR (2007) tenían una duración de cinco (5) años, es decir, estuvieron vigentes hasta el año 2011, por lo que tales rebajas no estaban siendo aplicadas, esperándose su reactivación en sucesivas reformas de la normativa en la materia; no obstante, fueron eliminadas en esta reciente reforma de la ley de ISLR (2015).

Tradicionalmente las rebajas han sido otorgadas a sectores muy importantes de la economía (industrial, agroindustrial, agropecuario, turístico, empresas ambientales, empresas petroleras, entre otras), como una manera de estimular el incremento de la capacidad productiva de tales organizaciones. Específicamente con la tipificación de las rebajas por nuevas inversiones previstas en materia de impuesto sobre la renta, se buscaba adicionalmente beneficiar a la comunidad donde se desarrollará la actividad agropecuaria y pesquera, pues era una condición para obtenerlo que la inversión favoreciera a la comunidad, las cuales con esta supresión se pierde este beneficio.

De igual forma, al eliminar la rebaja que existía para el sector turismo, entra en franca contraposición con lo previsto en el artículo 310 de la Constitución Nacional (1999) al consagrar al turismo como una actividad económica de interés nacional, prioritaria para el país en su estrategia de diversificación y desarrollo sustentable, estableciendo la obligación del Estado de dictar las medidas necesarias que garanticen el desarrollo de este sector.

Cabe destacar, que las razones de esta reforma, al igual que los demás decretos- leyes promulgados bajo la ley habilitante, obedecen a la necesidad de dotar de mayor progresividad y equidad al sistema tributario, el cual en opinión de CEDICE (2016), esta dotación redunda en inalcanzable a través de los términos expuestos en esta reforma, ya que las medidas así como los cambios fueron dictados al margen de un sentido lógico, racional, pensado, debidamente estructurado de ley, sin respeto de la propiedad privada así como a la libertad, generando diversas distorsiones, en detrimento del mercado y, con ello, de los individuos, sus derechos y su libre desenvolvimiento, quienes en definitiva son los que experimentan las consecuencias de estas desatinadas regulaciones.

En  virtud  de  las  consideraciones  antes  expuestas,  la  reforma  en  materia  de impuesto sobre la renta acontecida en diciembre del año 2015, trajo consigo una serie de incidencias que afectan sustancialmente la generación de empleo, producción nacional, satisfacción de consumo, desarrollo comunitario, desempeño de la economía nacional en detrimento de los postulados esenciales que informan el sistema tributario venezolano y en franca   violación de principios fundamentales que rigen la tributación en Venezuela, previstos de manera taxativa en la Carta Magna (1999) y que deben ser tomados en cuenta por los órganos competentes al momento de crear o modificar las normas jurídicas.

M.Sc. Felipe S. Villalobos G. Universidad Privada Dr. Rafael Belloso Chacín, URBE felipe.villalobos@urbe.edu M.Sc. en Gerencia Tributaria. Diplomando en Administración Tributaria. Abogado. Coordinador del Programa Nivel Maestría en Gerencia Tributaria. Investigador Activo del Centro de Investigaciones de Ciencias Jurídicas, Políticas y Sociales (CICJPS) y del Centro de Investigaciones de Ciencias Administrativas y Gerenciales (CICAG). Abogado Asociado de la firma Blanchard, Granadillo, Asesores y Asociados

El Presidente de la República Bolivariana de Venezuela en fecha 08 de marzo de 2016 dicto el Decreto N° 2.266, publicada en la Gaceta Oficial N° 40.864 en la misma fecha, mediante el cual establece la exoneración del pago hasta tres mil unidades tributarias (3.000 U.T.) del Impuesto sobre la Renta de los enriquecimientos netos anual de fuente territorial obtenido por personas naturales residentes en el país.

El Decreto ut supra, agrega que los contribuyentes que se encuentren en la categoría expuesta “… están obligados a declarar y pagar el impuesto sobre la renta, respecto  a la porción de enriquecimiento neto anual de fuente territorial que supere el monto en bolívares indicado…”. Igualmente declara la aplicación de esta exoneración alcanza a los ejercicio fiscales 2015 y 2016.

Ergos, en Gaceta Oficial N° 40.865 de fecha 9 de marzo de 2016, fue publicado un Aviso Oficial de la Vicepresidencia de la República, mediante el cual se corrige por error material el Decreto Nº 2.266, de fecha 8 de marzo de 2016, incorporando el siguiente artículo:

Ahora bien, establece el Código Orgánico Tributario, que la exoneración “es la dispensa total o parcial del pago de la obligación tributaria, concedida por el Poder Ejecutivo en los casos autorizados por la ley”, y agrega  que “la ley que autorice al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones especificará los tributos que comprenda, los presupuestos necesarios para que proceda, y las condiciones a las cuales está sometido el beneficio”; pudiendo la ley  facultar al Poder Ejecutivo para someter la exoneración a determinadas condiciones y requisitos. (arts. 73 y 74).

Asimismo, la norma matricial tributaria prescribe otros aspectos referentes a la exoneración, que a continuación se mencionan: (i)  plazo máximo de duración del beneficio no mayor de cinco (05) años y renovación por igual plazo al fijado o al máximo permitido; (ii) carácter general, a favor de todos los que se encuentren en los presupuestos y condiciones establecidos; (iii) tiempo  indefinido para las exoneraciones concedidas a instituciones sin fines de lucro; (iv) pueden ser derogadas o modificadas por ley posterior, pero, cuando tuvieren plazo cierto de  duración, los beneficios se mantendrán por el resto de dicho término.

En este sentido, el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Impuesto sobre la Renta en su artículo 195, autoriza al Presidente de la República en consejo de Ministro podrá exonerar total o parcialmente el impuesto sobre la renta dentro de la medidas fiscales, los enriquecimientos obtenido por sectores específicos

Por lo tanto, se puede establecer las siguientes consideraciones:

1. El Decreto en cuestión fue dictado en el lapso de la declaración del ejercicio fiscal 2015  (8 de marzo, faltando 23 días para el vencimiento del mismo), colocando a los contribuyente en un estado de inseguridad jurídica, ya que se presentan varios escenarios para los contribuyente que en momento ya habían cumplido con el deber de su declaración de impuesto sobre la renta del ejercicio fiscal 2015; como son: declararon y pagaron la porción que les correspondían o se le habían realizado retenciones. En consecuencia, no se debe pagar las porciones pendientes y se genera a su favor, un crédito fiscal por lo cancelado.
2. El presente Decreto 2.266, tiene efecto retroactivo, contrario a lo expresado por el COT que establece que “ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor”. (Art. 8).
3. El texto de la corrección de error material del mencionado Decreto ut supra, mediante el cual se ordena, declara un crédito fiscal para aquellos contribuyente que estando exonerados, ya hubieren pagado, como único procedimiento para recuperar lo pagado indebidamente es contrario  al derecho del ejercicio del procedimiento de repetición de pago establecido en el Código Orgánico Tributario, lesionando un derecho de orden legal.
4. La causa del Decreto 2.266, no es otro que enmendar el ajuste del valor de la unidad tributaria, la cual no cumplió con los extremos establecido en el artículo 131 ordinal 15 del Código Orgánico Tributario. La Administración Tributaria, causa un grave daño a los contribuyentes al no aplicar el principio de capacidad contributiva, para el presente ejercicio fiscal; ya trabajadores con ingresos de CATORCE MIL SETECIENTOS CINCUENTA BOLÍVARES CON 00/100 CÉNTIMOS (Bs. 14.750,00) mensuales, estaría obligados pagar impuesto sobre la renta.

En consecuencia, si bien es cierto que se establecen beneficios tributarios para un número considerable de contribuyentes; se debe concluir que el Decreto en mención, es producto por lo menos de la improvisación, contrarios a principios tributarios.

	Msc. Luis E. Beltran Madile Universidad Privada Dr. Rafael Belloso Chacín, URBE lebm1128@yahoo.com Contador Público (LUZ). Abogado (URU). Magister en Ciencias Contables (ULA). Maestrante en Gerencia Tributaria (URBE).

Nuestro sistema tributario venezolano se encuentra conformado de acuerdo a una estructura federativa, representados por los diferentes niveles de poder, el nacional, estadal y municipal, es así que las administraciones tributarias, se encuentra representado por el Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) a nivel nacional, así como también,  a nivel estadal del Zulia, por el Servicio Desconcentrado de Administración Tributaria del Estado Zulia (SEDATEZ) y a nivel del Municipio Maracaibo, por el Servicio Desconcentrado Municipal  Administración Tributaria (SEDEMAT).

Todos ellos conforman de manera armónica el mencionado sistema, ejerciendo dentro del plano de sus potestades tributarias todo lo relativo a la creación, organización, control y administración de los recursos tributarios asignados constitucionalmente o que por delegación, realice el Poder Nacional a los Estados y Municipios, que permitan atender las necesidades sociales de acuerdo a una correcta distribución de los ingresos públicos atendiendo al principio de capacidad contributiva y de justicia tributaria. Tal distribución de los ingresos públicos, deberá corresponder a los fines que persigue cualquier reforma legislativa en materia tributaria, en los diferentes niveles de poder,  que sería la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población, contribuyendo como medida de política fiscal al crecimiento económico siendo coparticipes del desarrollo armónico de la economía.

De acuerdo a lo anteriormente expuesto, las administraciones tributarias municipales no escapan de esa coparticipación que debe propender a incentivar, estimular y desarrollar conjuntamente con los demás poderes públicos, la iniciativa privada a fin de generar fuentes de trabajo a la población y fortalecer la soberanía económica del país, teniendo como base de actuación la seguridad jurídica. La misma debe ser manifiestamente plasmada en el desarrollo de los instrumentos jurídicos municipales, entre ellos y principalmente las ordenanzas que aborden la materia tributaria.

Con esa finalidad pretendo realizar una serie de consideraciones relativo al “Clasificador de Actividad Económica” en la Reforma de la Ordenanza sobre Licencia e Impuestos a las Actividades Económicas, Comerciales, Industriales, de Servicio y de Índole Similar en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia, publicada en la Gaceta Municipal de Maracaibo N°233-2015 de fecha 15 de diciembre de 2015 (En lo sucesivo, OIAE- 2015). En la mencionada reforma, dio origen a un llamado “Aplanamiento” de las diferentes actividades económicas establecidas en el Clasificador, que consistió en suprimir (en algunos casos) o agrupar varias actividades económicas, pasando de aproximadamente 241 actividades a solamente 32 en la vigente en la OIAE-2015 (específicamente discriminada como  Industriales, Comerciales y de Servicio en la derogada ordenanza), quedando conformado por 31 “Grupos de Actividades Económicas” (antes denominados Código de Actividad Económica)  representado por  diferentes tipos de actividades económicas pudiendo ser simultáneamente de Industria, Comercio o Servicio.

Esta situación, ha dado origen a la pretensión de gravar  a los contribuyente de acuerdo a un mismo tratamiento tributario, independientemente que su actividad económica sea de industria, comercial o de servicios, siendo que en la mayoría de los casos, se encontrarán condensadas en un mismo Grupo de Actividades Económicas, sin establecer distinción en cuanto a la fabricación, distribución o comercialización, no estableciendo diferencias en los eslabones de la cadena de comercialización ostentando con ello un tratamiento tributario homogéneo.

En consecuencia, éste aplanamiento de las actividades económicas en la OIAE-2015 se ha traducido en algunos casos en un incremento -a mi juicio-exagerado de las alícuotas que conforman el grupo de actividad económica, pudiendo ser gravado el contribuyente comercial al igual que el industrial o viceversa, sin un estudio pormenorizado de la capacidad económica del sector,  atendiendo a cada una de las actividades económicas que ejerce los contribuyentes pudiendo la municipalidad haciendo uso de la política fiscal incentivar algún sector en particular.

Por otro lado, tenemos que la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010) define taxativamente que debe entenderse por actividad industrial, comercial y de servicios, con el propósito de que estén perfectamente diferenciadas una de las otras, así como también, prevé en la mencionada ley distinción de aquellos contribuyentes que realice a la actividad de tipo industrial en referencia a la comercial, sobre todo lo relativo, a la deducción del impuesto pagados en las sedes industriales, permitiéndoles en aras de evitar la doble imposición municipal y en aras de reconocer de acuerdo a la capacidad económica del contribuyente, el pago de impuestos a las actividades económicas por un lado al industrial y por otro lo generado por la actividad comercial.

De acuerdo a la reciente publicación del Banco Central de Venezuela (BCV) el Producto Interno Bruto (PIB) de la economía venezolana disminuyó 7,1% en el tercer trimestre de 2015, con respecto al mismo período del año anterior,  tal como se muestra seguidamente:

Como se puede inferir, la producción de bienes y servicios en el país ha venido en retroceso, por ende el ejercicio derivado de las diferentes actividades económicas que involucran la generación del PIB no puede ser la excepción, por ejemplo en referencia a la publicación del BCV destaca un decrecimiento de las actividades no petroleras en los siguientes sectores: construcción (-20,2%), instituciones financieras (-14,4%), comercio (-12,8%), manufactura (-11,1%), transporte y almacenamiento (-10,7%), servicios comunitarios sociales y personales (-6,6%), minería (-4,6%) y electricidad y agua (-3,7%).

Dentro de este marco, por ejemplo fue afectada la actividad económica de industria, la distribución y/o comercialización al mayor y al detal de bebidas alcohólicas,  optando por un tratamiento tributario municipal homogéneo tanto para el industrial como comercial, ubicándola en la ordenanza vigente dentro del grupo de actividad económica No. 23 de: “Actividades de industria, venta y/o distribución de tabaco, cigarrillos y otros derivados del tabaco, y bebidas alcohólicas al mayor o al detal” quedando sujeto tanto la fabricación, venta y distribución  a una  alícuota 1.35%, siendo esta incrementada en un 25% para la actividad de industria (antes era de 1.08%), para la actividad de distribución de licores (en vehículos automotores) en un 948% (antes era de 0.14%) y para la venta al por mayor de licores no presentó variación (antes y ahora la alícuota es de 1.35%).

Lo anteriormente expuesto, podría ser de suma gravedad para aquellos contribuyentes que desempeñan la actividad de distribución de licores en vehículos automotores y relativamente menos graves para los fabricantes de licores,  ya que tal incremento pudiese tener cierto impacto en sus costos de venta y medianamente grave a mi consideración a los mayoristas – comisionistas, así como también, destacar el hecho de encauzar a los contribuyentes industrial, comercial y de servicio, en un mismo grupo de actividad económica, pudiendo verse afectado a la capacidad económica de los diferentes contribuyentes mediante un tratamiento tributario homogéneo a nivel municipal, pudiendo de violentar el principio de la equidad tributaria.

En ese sentido, sería contraproducente que en éstos sectores de la economía venezolana fueran objeto de un incremento sustancial de las alícuotas de actividad económica, siendo que  han sufrido un decrecimiento, logrando con la actual reforma que se pueda generar mayor presión tributaria a los contribuyentes que tratan desenvolverse en éstos sectores deprimidos de la economía, no siendo consonó las administraciones tributarias como corresponsable con los fines del sistema tributario de proteger la economía nacional y elevar el nivel de vida de la población.

Abg. Gabriela de Los Ángeles Dávila Muñoz Universidad Privada Dr. Rafael Belloso Chacín, URBE gaby12810@hotmail.com Abogada Egresada de la Universidad del Zulia en el año 2012, Diplomado en Administración Tributaria Universidad Rafael Belloso Chacín en el año 2013, Maestrante del tercer semestre de la Maestría en Gerencia Tributaria de la Universidad Rafael Belloso Chacín. Abogada de libre ejercicio.

En el año 2014 se realizó en Venezuela una reforma tributaria, la cual no resulto como la mayorías de los especialistas en tributos y finanzas esperaban, la misma se ejecutó con la finalidad de evitar la evasión, elusión y aumentar la recaudación eficaz de los tributos,  se realizaron cambios considerables, en toda la normativa tributaria, lo cual ha causado mucha polémica.

Unos de los puntos más resaltante de la reforma tributaria, es la  Código Orgánico Tributario (2001), mediante el Decreto con Rango Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario (2014), puesto que  elimina la figura del juicio ejecutivo, es decir la vía judicial para el cobro de derechos pendientes, e incorpora al ordenamiento jurídico tributario, la figura de cobro ejecutivo en vía administrativa, y lo determinante del procedimiento de intimación para llevarse a cabo el mismo, puesto que la intimación se convierte en título ejecutivo para dar inicio al cobro ejecutivo en vía administrativa tal como lo establece el 223 ejusdem.

Es menester señalar, que el Codigo de Procedimiento Civil Venezolano (1990) consagra el procedimiento de intimacion como un conjunto de normas que exigen el pago de deudas liquidas y exigibles, ademas de eso le otorga al demandante la oportunidad de elegir entre el procedimiento de intimación, si no formular oposición, que se proceda a la intimación como sentencia definitivamente firme y formulando oposición dejando sin efecto el decreto de intimacion para que se proceda por el juicio ordinario. Los Códigos Tributarios venezolanos predecesores, establecian la intimacion de derechos pendientes como parte de un procedimiento, que cuando el contribuyente no pagaba se daba inicio al procedimiento de juicio ejecutivo para el cobro efectivo de créditos fiscales.

Cabanellas, define la intimacion como la notificacion o declaracion de un mandamiento u orden que deben ser especialmente cumplidos; para Ossorio,  es aquella que proviene de la acción de intimar, declarar, notificar, hacer saber una cosa, especialmente con autoridad o fuerza para ser obedecido, o requerimiento compulsivo de índole fiscal, exigiendo a los contribuyentes el pago de los impuestos atrasados.

Pero lo más impresionante de dichos cambios, es lo establecido en el artículo 224 del COT el cual expresa que la intimacion no estara sujeta a impugnacion por los medios establecidos en el mencionado Código, lo cual se contrapone a lo establecido en el artículo 252 ejusdem, que establece que todos los actos de la Adminitracion Tributaria de efectos particulares, que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados podran ser impugnados, dejando una antinomia en el mismo Código.

En otros paises, el cobro ejecutivo en via administrativa es aplicado como una ayuda para la Administracion Tributaria, por cuanto simplifica los largos juicios a un simple procedimiento administrativo, agilizando así el cobro de derechos pendientes, en el caso particular de Venezuela este se viene a desorrollar violentando el debido proceso al contribuyente, para Devis Echandía existe un derecho a recurrir de naturaleza procesal, que consiste en un derecho subjetivo de quienes intervienen en el proceso a cualquier título y condición, para que se corrijan los errores del juez, en este caso de la Administración Tributaria, que causen gravámenes o perjuicios, tal como lo establece nuestra carta magna en su  artículo 49  numeral primero, donde expresa que todos tienen derecho a la defensa de las actuaciones tanto judiciales como administrativa.

Todo lo antes mencionado, esta reforma deja al contribuyente en una absoluta obligacion de pagar a la Administracion Tributaria, indefensos ante las arbitrariedasdes de la Administracion, por lo cual en mi opinion muy particular, violenta el derecho constitucional a la defensa ante la intimacion del pago de derechos pendientes, más que con el pago, porque una vez iniciado el proceso lo único que puede detener a que la Administracion Tributaria efectue el cobro luego de cumplido el lapso de cinco días establecidos en la notificacion de intimación es el mismo pago en menoscabo del contribuyente, y trayendo de nuevo al tapete el solve et repet,  paga y luego reclama.

	M.Sc  Miriam Colmenares de Eizaga Universidad Privada Dr. Rafael Belloso Chacín, URBE profesora.miriam@hotmail.com Lic. en Contaduría Pública, Msc. en Filosofía, Docente titular (jubilada) de LUZ;  Docente Titular de la URBE;  Miembro del Comité Académico de la Maestría en Gerencia Tributaria de la URBE.

Los consejos comunales son instancias de participación ciudadana en lo económico, lo social y lo político. En la Ley Orgánica que los crea y rige (Ley Orgánica de los Consejos Comunales, 2009) se reconocen como organizaciones de participación a través de las cuales se ejerce directamente la soberanía popular y su relación con los órganos y entes del poder público.

Están integrados por:

- Asamblea de ciudadanos: máxima instancia del poder comunitario.

- Colectivo de coordinación: encargado de la articulación, trabajo conjunto y funcionamiento del Consejo Comunal.

- Unidad ejecutiva: promueve y articula la participación de la comunidad.

- Unidad administrativa: ejecuta, administra, invierte, aprueba créditos, ahorro e intervención financiera.

- Unidad de contraloría social: encargada de evaluar la gestión comunitaria y supervisión actividades y uso de los recursos.

En la mencionada Ley (2009) se establecen las funciones de la competencia de los consejos comunales, pero a esto debe añadirse la de contraloría social en materia tributaria. En el Código Orgánico Tributario (2014) se los designa como auxiliares de la Administración Tributaria en tareas de contraloría social (artículo 131, numeral 21). Al respecto es necesario referir lo establecido en los artículos 16 y 17 de la Ley Orgánica de Contraloría Social (2010); en el primero se señala que es un deber de las instancias del Poder Público y del Poder Popular, desarrollar programas, políticas y actividades orientadas a la formación y capacitación de los ciudadanos en el ejercicio de la contraloría social (artículo 16); el Ministerio del Poder Popular respectivo implementará programas para crear conciencia ciudadana y contribuir con el desarrollo integral del país.

En cuanto a las acciones que en el marco de la designación de los consejos comunales como auxiliares de la Administración Tributaria en materia de contraloría social, deberán estar en correspondencia con el artículo 13 de la Ley Orgánica de Contraloría Social, de acuerdo con el cual se establece el procedimiento para ejercer este tipo de control.

La contraloría social puede manifestarse por medio de noticia criminis o por personas naturales o jurídicas que conozcan hechos conducentes a una posible infracción, irregularidad o inacción que perjudique los interese individuales o colectivos de los ciudadanos.

Luego de cumplida la acción de contraloría social se lleva adelante el siguiente procedimiento:

a. Notificar al ente competente la apertura del inicio de la investigación.

b. Levantar un acta suscrita por quienes tengan competencia en la contraloría social, para dejar constancia de los hechos, acompañada de documentos que soporten los mismos.

c. Remitir la antes mencionada acta a las autoridades (administrativas, penales, judiciales o de control social) correspondientes.

d. Realizar seguimiento de los anteriores actos para informar a la organización de control social denunciante.

Las tareas de contraloría social en materia tributaria de los Consejos Comunales tiene asidero en diferentes normas jurídicas: Constitución Nacional (1999), Código Orgánico Tributario (2014), Ley Orgánica de la Contraloría General de la República y del Sistema Nacional de Control Fiscal, Ley Orgánica de los Consejo Comunales (2009) y Ley Orgánica de Control Social (2010).

Dra. María Elena Armas A Universidad Privada Dr. Rafael Belloso Chacín, URBE maelenarmas@hotmail.com Lcda. en Administración de Empresas (UNA). Lcda. en Contaduría Pública (UNA). Especialista en Gerencia de Recursos Humanos (LUZ). Magíster en Gerencia Tributaria (URBE). Doctora en Ciencias de la Educación (URBE). Profesora titular de URBE. Miembro del Comité Académico de la Maestría en Gerencia Tributaria (URBE).  Docente de postgrado de las materias Fundamento de Contabilidad, Seminarios I, II III y IV. Autora del libro Educación y Cultura Tributaria, una visión fenomenológica. Coautora de los libros: Temas sobre Derecho Tributario en Venezuela – Homenaje al Dr. Jesús Aranaga. Temas de Actualidad Tributaria en Venezuela – Homenaje al Dr. Harold Zavala. Actualidad Tributaria en Venezuela – Homenaje a la Dra. Adriana Vigilanza. El Derecho Tributario en Venezuela. Homenaje al Dr. Leonardo Palacios. Investigadora PEII nivel B.

Mediante Decreto con Rango, fuerza y valor de Ley  No. 2.163, de fecha 29 de diciembre de 2015, el Ejecutivo Nacional, conforme a las facultades especiales legislativas conferidas según Ley Habilitante, realizó una reforma parcial del texto de la Ley de Impuesto Sobre La Renta (LISLR), publicada en la  Gaceta Oficial extraordinaria Nro. 6.210 del 30/12/2015 donde se modifican los artículos 5, 32, 52, 86,173, 195 y 200 y se suprime el Capítulo I “De las Rebajas por razón de actividades de inversión” del Título IV “DE LAS REBAJAS DE IMPUESTOS Y DE LOS DESGRAVÁMENES”, de esta manera se eliminan sus artículos 56 y 57.

En este artículo abordaremos lo concerniente al artículo 5, referido a las rentas disponibles o disponibilidad de la renta. En la exposición de motivos el referido decreto alude a la modificación de los criterios de disponibilidad de la renta para reducir los supuestos de enriquecimientos disponibles en el momento que son cobrados, aumentando así los casos de rentas que serán gravadas en el momento de realizarse las operaciones que las producen, para establecer una tributación con criterio preeminentemente dirigido a considerar como parte de la utilidad fiscal, supuestos que en la actualidad aparecen como ingresos contabilizados y no cobrados.

Con la reforma del artículos 5 de la Ley de ISLR (2015), se consuma un cambio importante a los criterios establecidos en la norma anterior que permitían reconocer la disponibilidad de la renta a efectos del cálculo del enriquecimiento neto, a partir del cual se determina el tributo. En esta norma se establece que algunas de las rentas que anteriormente eran consideradas disponibles en la oportunidad de ser éstas pagadas al beneficiario, ahora se considerarán disponibles en el ejercicio fiscal en que se efectúen las operaciones que las producen, es decir, cuando se causen. Así, el citado artículo textualmente enuncia:

La modificación con respecto a la norma anterior se fundamenta en la sujeción a la condición de ser gravados cuando se causen en el ejercicio, los enriquecimientos provenientes de la cesión del uso o goce de bienes, muebles o inmuebles, incluidos los derivados de regalías y demás participaciones análogas y los dividendos, los producidos por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles y la enajenación de bienes inmuebles.

Los enriquecimientos obtenidos bajo relación de dependencia y las ganancias fortuitas se seguirán considerando disponibles en la oportunidad de ser pagadas, manteniéndose la excepción que tenían en la norma reformada. Así mismo, los enriquecimientos provenientes de la cesión de crédito y operaciones de descuento, cuyo producto sea recuperable en varias anualidades, donde éstas serán consideradas disponibles en dichos años, en forma proporcional al beneficio que corresponda, también gozarán del mismo tratamiento.

En resumen, con la reforma de la norma, contenida en el artículo 5, se cambian cinco de los siete enriquecimientos disponibles con sustento en el criterio de lo pagado al criterio de lo causado, y pasa un tipo de enriquecimiento anteriormente disponible con funda­mento en el criterio de lo pagado, al criterio de lo devengado. También se obvió mencionar en las reglas de disponibilidad al abono en cuenta, el cual se equiparaba al pago a estos fines, salvo prueba en contrario.

Sobre el criterio o principio de disponibilidad de la renta Candal (2005) expresa que la renta neta para ser gravable debe encontrarse jurídica y económicamente a disposición del contribuyente. En el caso de la renta proveniente del trabajo, cuya manifestación habitual es el salario, es necesario para que se considere gravable, que haya sido efectivamente percibida, es decir cobrada, por su beneficiario. Referente a los intereses y dividendos puede decirse lo mismo, ya que sólo después de percibidos serían gravables a efectos del impuesto sobre la renta, aunque aquéllos hayan sido  devengados y éstos contabilizados.

Igualmente, Jarach (2004), acerca de la disponibilidad de la renta señala, que el fenómeno del incremento patrimonial existe como tal independientemente de la realización, y responde a un recaudo equitativo para la exigibilidad del impuesto, es decir,  que lo que aún no está disponible para el contribuyente, tampoco ha de serlo para el Estado y que lo que no es definitivo para el  contribuyente y está ligado aún a la contingencia de los riesgos empresariales, no puede ser sometido al impuesto, colocándose  al Fisco en mejor posición económica que el propio contribuyente en el reparto del beneficio.

En este sentido, un enriquecimiento para ser gravado con el impuesto sobre la renta, no basta que cumpla con los criterios de ser anual y neto, además tiene que estar disponible a los fines de la determinación de este tributo, así lo afirma Sánchez (2013). Refiere el mismo autor, que la disponibilidad es el elemento que determina cuando o en qué ejercicio fiscal una renta o enriquecimiento resulta gravable, por encontrarse a disposición del contribuyente. En consecuencia, la Ley reformada (2014) gravaba los beneficios realmente obtenidos, no las meras expectativas de ganancias.

El criterio de los autores citados difiere, tanto de los motivos expuestos que justifican el Decreto de Ley que Reforma la Ley de Impuesto sobre la Renta (2015), como del contenido de la norma per se, puesto que consideran los ingresos o enriquecimientos disponibles, a los efectos del gravamen, cuando se encuentren efectivamente en poder del contribuyente, de manera que éste lo pueda usar, gozar y disponer sin limitación alguna.  Al no disponer el contribuyente del enriquecimiento, y tener que cancelar el tributo considerando dicho ingreso, como lo establece la LISLR (2015), claramente se puede evidenciar una violación al principio de capacidad económica, establecido en el artículo 316 de la Constitución Nacional (1999).